SPECIFIČNOSTI PRIPREMNIH RADNJI, POPISA IMOVINE I OBAVEZA I IZRADE GODIŠNJIH FINANSIJSKIH IZVEŠTAJA ZA 2017.GODINU U ZDRAVSTVENIM USTANOVAMA Pripremu, sastavljanje i podnošenje godišnjih finansijskih izveštaja za 2017. godinu za korisnike javnih sredstava koji poslovne knjige vode prema Pravilniku o standardnom klasifikacionom okviru i Kontnom planu za budžetski sistem ("Sl. glasnik RS", br. 16/2016, 49/2016, 107/2016 i 46/2017 - dalje: Kontni plan za budžetski sistem), treba posmatrati, sa aspekta više propisa koji uređuju budžetsko računovodstvo, a najvažniji su svakako: -Zakon o budžetskom sistemu ("Sl. glasnik RS", br. 54/2009, 73/2010, 101/2010, 101/2011, 93/2012, 62/2013, 63/2013 - ispr., 108/2013, 142/2014, 68/2015 - dr. zakon, 103/2015 i 99/2016), - Uredba o budžetskom računovodstvu ("Sl. glasnik RS", br. 125/2003 i 12/2006), - Pravilnik o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i budžetskih fondova ("Sl. glasnik RS", br. 18/2015 - dalje: Pravilnik o finansijskim izveštajima), -Zakon o budžetu za 2017.godinu -Pravilniku o standardnom klasifikacionom okviru i Kontnom planu za budžetski sistem -Pravilnik o načinu i rokovima vršenja popisa imovine i obaveza korisnika budžetskih sredstava i usklađivanja knjigovodstvenog stanja sa stvarnim stanjem -Pravilnik o ugovaranju zdravstvene zaštite iz obaveznog zdravstvenog osiguranja sa davaocima zdravstvenih usluga za 2017.godinu PRIPREMNE RADNJE ZA SASTAVLJANJE FINANSIJSKIH IZVEŠTAJA Sastavljanju finansijskih izveštaja, prethodi čitav niz pripremnih radnji: Detaljna provera, svih proknjiženih stavki koje se odnose na poslovne promene u 2017. godini, tačnost evidentiranja na odgovarajućim kontima u skladu sa Kontnim planom za budžetski sistem, a isto tako i provera da li su svi pristigli dokumenti u ustanovu i proknjiženi Usaglašavanje primljenih i utrošenih sredstava usklađivanje stanja glavne knjige sa pomoćnim knjigama, odn usaglašavanje analitičke i sintetičke evidencije; Proveriti da li sva aktivna konta imaju dugovni saldo, a pasivna konta potražni saldo. Ako neka od konta imaju nelogičan saldo proveriti da li se radi o grešci koju treba ispraviti ili o pretplatama koje treba preneti na avanse usaglašavanje finansijskih plasmana, potraživanja i obaveza; izvršiti usaglašavanje obaveza sa poveriocima i potraživanja sa dužnicima; ukoliko se iz nekih razloga ne izvrši usaglašavanje do momenta izrade finansijskih izveštaja, potrebno je u izveštaju popisne komisije obelodaniti neusaglašene stavke
sprovođenje izvršenog popisa, odnosno svođenje knjigovodstvenog stanja imovine i obaveza prema stanju u popisnim listama za 2017. godinu; Proveriti da li su aktivirana sva osnovna sredstva koja su u upotrebi i da li se na kontu 015100 nefinansijska imovina u pripremi nalaze samo osnovna sredstva koja još ne mogu da se aktiviraju Za prodata ili otpisana sredstva proveriti obračun i knjiženje amortizacije na dan isknjižavanja osnovnog sredstva Proveriti da li stanje na tekućim računima odgovara stanju sa izvoda računa trezora Proveriti da li su sva prelazna konta zatvorena Potrebno je u skladu sa poslovnim politikama izvršiti obezvređivanje sumnjivih potraživanja ili potraživanja kojima je istekao rok za naplatu Provera evidencije o PDV; Sva subanalitička konta u okviru analitičkih konta 123960 i 245240 moraju na kraju godine biti zatvorena, osim subanalitičkog konta 123969 - Potraživanje za više plaćeni porez na dodatu vrednost i konta 245249 - Obaveza za porez na dodatu vrednost po osnovu razlike obračunatog poreza na dodatu vrednost i prethodnog poreza, zavisno od toga da li je veći prethodni porez ili obaveza za PDV; Usaglasiti stanja poreskih obaveza sa karticama iz poreske uprave Neophodno je da ustanova periodično proverava svoje poreske obaveze, kako ne bi došla u situaciju da se neki dug nagomila i da zbog kamate dodje do blokade računa, što je u prethodnom periodu bio čest slučaj Proveriti paralelana konta u klasama 0 i 3 Klasa 0 Paralelni konto 011100 311111 011200 311112 011300 311113 012000 311121 013000 311131 014000 311141 015000 311151 016000 (osim 016181 i 016191) 311161 016181, 016191 311151
021100 311211 021211 311221 021221 311231 021231 311241 021300 311251 022100 311271 022200* 311261 022240, 022294 311281 Proveriti paralelna konta za klasu 1 Klasa 1 Paralelni konto 111000 311411 112000 311412 121000 *Kontrola posle utvrđenog rezultata 311511, 311519 311711, 311712, 311713 311911(?) 321121, 321311 121315 291919 122000 (osim 122141, 122142, 122192) 291300 122141, 122142 291221 122192 291911 123211 291211 123221 291211 123231 291213 131000 220000, 230000, 240000, 250000
Provera međusobne povezanosti konta klase 200000 - Obaveze i klase 400000 - Tekući rashodi; Kontni plan za budžetski sistem je koncipiran tako da se za svaku vrstu rashoda i izdataka koji se knjiže na teret konta Klase 400000 - Tekući rashodi i konta Klase 500000 - Izdaci za nefinansijsku imovinu istovremeno knjiže i u korist konta u Klasi 200000 - Obaveze. Ovo je zapravo primena vođenja računovodstva na obračunskoj osnovi. S obzirom da je po Uredbi o budžetskom računovodstvu osnova za vođenje budžetskog računovodstva gotovinska osnova, za one koji vode knjige po obračunskoj osnovi, po periodičnim obračunima storniraju sa klase 400000 i 500000 neplaćene račune i prenose na konto 131200 Obračunati neplaćeni rashodi i izdaci. Za one ustanove koje vode po gotovinskoj osnovi zadužuju konto 131200, a odobravju konto 200000, a prilikom isplate knjiže na kontima rashoda i izdataka. Važno je napomenuti da se iskazivanje obaveza na kontima klase 200000 - Obaveze vrši bez obzira na to da li su nastali rashodi plaćeni ili ne. Provera knjiženja koja proističu iz primene člana 4. Pravilnika o finansijskim izveštajima - svođenje na gotovinsku osnovu 1. naplaćene prihode u tekućoj godini - koji se odnose na narednu godinu, obavezno proknjižiti na odgovarajući subanalitički konto klase 700000 - Tekući prihodi 2. plaćene avanse za nabavku materijala i kupovinu usluga proknjižiti na odgovarajući subanalitički konto klase 400000 - Tekući rashodi 3. isplaćene akontacije za poslovna putovanja proknjižiti na odgovarajući subanalitički konto klase 400000 - Tekući rashodi 4. unapred plaćeni rashodi za narednu godinu iz sredstava prihoda tekuće godine proknjižiti na odgovarajući subanalitički konto klase 400000 - Tekući rashodi 5. za iznos izvršene isplate - koji je knjižen na kontu 015200 - Avansi za nefinansijsku imovinu, kada se imovina nabavlja iz tekućih prihoda, proknjižiti na klasu 500000 - Izdaci za nefinansijsku imovinu USAGLAŠAVANJE OBAVEZA I POTRAŽIVANJA Sastavni deo pripremnih radnji za sastavljanje godišnjih finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava i korisnika sredstava organizacija obaveznog socijalnog osiguranja, čini i usaglašavanje stanja finansijskih plasmana, potraživanja i obaveza sa dužnicima i poveriocima. Odredbama člana 18. Uredbe o budžetskom računovodstvu propisano je da su korisnici budžetskih sredstava i organizacija obaveznog socijalnog osiguranja obavezni da izvrše usaglašavanje finansijskih plasmana, potraživanja i obaveza na dan sastavljanja finansijskih izveštaja. Poverilac je dužan da dostavi svom dužniku popis nenaplaćenih potraživanja najkasnije 25 dana do dana sastavljanja finansijskog izveštaja, a dužnik je obavezan da u roku od pet dana od dana prijema popisa neizmirenih obaveza proveri svoju obavezu i o tome obavesti poverioca. To znači da su zdravstvene ustanove u obavezi da dostave svojim dužnicima popis nenaplaćenih potraživanja, najkasnije do 5.12.2017. godine. Zakonom je predviđeno da se usaglašavanje dokazuje odgovarajućom ispravom, ali nije propisan obrazac, pa se usaglašavanje može izvršiti, po sporazumu poslovnih partnera, dostavljanjem i overom
od strane dužnika spiska neplaćenih računa (izvod otvorenih stavki, IOS), putem zapisnika o usaglašavanju potraživanja i obaveza ili putem drugih isprava koje su potpisali i dužnik i poverilac. I u slučaju da dužnik ne vrati overen doument, koji je najčešće IOS obrazac, na osnovu koga se vrši usaglašavanje, prihvata se da je poverilac izvršio svoju zakonsku obavezu, što se najlakše dokazuje potvrdom o predaji preporučene pošiljke. U slučaju da je na dobijenom IOS obrascu od poverioca iskazan saldo nula, a kod dužnika postoji iznos dugovanja, tada se postavlja pitanje da li dužnik može na osnovu podataka iskazanih na Obrascu IOS da izvrši isknjiženje obaveze, оdnosno da izvši oprihodovanje obaveze. Obrazac IOS predstavlja osnov za usklađivanje stanja, a ne predstavlja ispravu kojom se vrši oprost duga. U ovom slučaju treba izvršiti sravnjivanje dugovanja sa poveriocem i utvrditi zbog čega je nastala razlika. Ako u toku usklađivanja poverilac da izjavu o otpisu duga, u tom slučaju se može izvršiti knjiženje smanjenja obaveze. Veoma je bitno da zapisnik, kao i Obrazac IOS, potpiše lice dužnika koje ima ovlašćenje i tako prizna dugovanje, jer se u protivnom sravnjenje ne smatra prekidom zastarelosti. POPIS I SVOĐENJE KNJIGOVODSTVENOG STANJA IMOVINE I OBAVEZA Veoma bitna pripremna radnja u sastavljanju godišnjih finansijskih izveštaja, a ujedno i obaveza u skladu sa odredbama Uredbe o budžetskom računovodstvu, je posle usaglašavanja finansijskih plasmana, obaveza i potraživanja, godišnji popis imovine i obaveza i svođenje knjigovodstvenog stanja na stvarno stanje i to sa stanjem na dan 31.decembra.. Kada se popis obavi pre 31. decembra potrebno je popisne liste korigovati za sve promene (nabavke, otuđenje i sl.) koje su nastale od dana obavljanja popisa do 31. decembra, jer prema Uredbi treba utvrditi stanje imovine i obaveza na dan 31. Decembra. Kada se popis obavi posle 31. decembra, odnosno u sledećoj godini, stanje popisa, takođe, treba uskladiti sa stanjem imovine i obaveza na dan 31. decembra. Odredbama člana 20. Uredbe propisane su novčane kazne za prekršaj ukoliko se ne izvrši usklađivanje poslovnih knjiga, popis potraživanja i obaveza i usaglašavanje imovine i obaveza u propisanim rokovima, odnosno ukoliko se ne primenjuju odredbe člana 18. Uredbe, i to: - za odgovorno lice u finansijskoj službi korisnika budžetskih sredstava u visini od 500,00 do 50.000,00 dinara, - za organizacije obaveznog socijalnog osiguranja od 10.000,00 do 1.000.000,00 dinara. Osim Uredbe o budžetskom računovodstvu, materiju godišnjeg popisa imovine i obaveza reguliše i Pravilnik o načinu i rokovima vršenja popisa imovine i obaveza korisnika budžetskih sredstava Republike Srbije i usklađivanja knjigovodstvenog stanja sa stvarnim stanjem ("Sl. glasnik RS", br. 33/2015 - dalje: Pravilnik) Kako se iz naslova ovoga pravilnika vidi, on se odnosi na budžetske korisnike, a korisnici sredstava organizacija obaveznog socijalnog osiguranja se ne pominju, tako da je postojala dilema da li se on odnosi na zdravstvene ustanove. Zauzet je neki opšti stav da se ipak odnosi, ali mišljenja smo da zdravstvena ustanova treba da ima svoj interni akt - pravilnik koji će regulisati ovu materiju i utvrditi rokove i postupak popisa. Rokovi koji su predviđeni Pravilnikom su sledeći: do 1. decembra Akt o obrazovanju popisne komisije do 10. decembra plan rada popisnih komisija
do 25. januara - Izveštaj o izvršenom popisu nefinansijske imovine (centralnoj popisnoj komisiji, odn. ovlašćenom licu vršioca popisa i internoj reviziji ) do 15. februara - Izveštaj o izvršenom popisu finansijske imovine i obaveza (centralnoj popisnoj komisiji,odn. ovlašćenom licu vršioca popisa i internoj rev.) do 25. februara - Centralna popisna komisija sačinjava konačan Izveštaj ovlašćenom licu Ukoliko izveštaj o izvršenom popisu sadrži propuste i nepravilnosti, na doradu i određuje primereni rok za dostavljanje novog izveštaja. Svaka ustanova treba svojim aktom da definiše rokove vezane za popis, vodeći računa da ti rokovi budu primereni za završavanje posla popisnih komisija, ali isto tako da budu primereni i za službu računovodstva. Smatramo da termin za konačan izveštaj ovlašćenom licu treba utvrditi pre 25.februara, kako bi bilo dovoljno vremena da se isprave eventualni propusti i nepravilnosti. Opštim aktom ustanova reguliše: - predmet popisa, - vreme vršenja popisa, - formiranje i strukturu popisnih komisija, - pripremu za popis, pripremu za rashod, - odgovornost svih učesnika u popisu - tok samog popisa, - utvrđivanje razlika po popisu i sastavljanje izveštaja o popisu, - donošenje odluka organa upravljanja u vezi završenog popisa, - usklađivanje knjigovodstvenog stanja sa stanjem utvrđenim popisom - druge zadatke u vezi sa popisom. Pre početka popisa potrebno je izvršiti ažuriranje analitičke evidencije imovine i obaveza i usaglašavanje analitike i glavne knjige. Rukovaoci imovinom i korisnici te imovine, kako bi olakšali proces popisa potrebno je da izvrše grupisanje, obeležavanje i razvrstavanje (slaganje i sortiranje) po kvalitetu imovine. Potrebno je da pripreme imovinu za rashod, oštećenu ili zastarelu imovinu, imovinu sa isteklim rokom upotrebe ili pred isteklim rokom, proveriti da li su predati reversi za premeštenu imovinu. Obavezne su pripreme za popis po službama i odeljenjima. Predsednik i članovi popisne komisije i njihovi zamenici ne mogu biti lica koja su odgovorna za rukovanje imovinom koja se popisuje i njihovi neposredni rukovodioci, kao ni lica koja vode analitičku evidenciju te imovine Šta je predmet popisa je još uvek često pitanje najkraće možemo reći da su to sve pozicije bilansa stanja, osim pozicija kapitala. Popis finansijskih plasmana, potraživanja i obaveza vrši se prema stanju u poslovnim knjigama, pod uslovom da je njihovo usaglašavanje, odnosno usklađivanje sa dužnicima i poveriocima izvršeno najmanje jednom godišnje i da o tome postoji validna isprava. Pre početka popisa, popisnoj komisiji se dostavlja popisna lista sa upisanim sledećim podacima: - nomenklaturni broj, - naziv, - vrsta i - jedinica mere.
U popisne liste ne unose se podaci o količini i vrednosti. Popisne komisije treba da prikupe podataka o sredstvima koja se u trenutku popisa fizički ne nalaze kod pravnog lica. Ukoliko zdravstvene ustanove do dana završetka popisa ne prime popisne liste od pravnih lica kod kojih se nalazi njihova imovina, a koja se na dan popisa ne nalazi u poslovnim prostorijama (imovina data u zajam, na poslugu, čuvanje, servis i sl.), oni podatke o toj imovini unose u posebne popisne liste na osnovu verodostojne dokumentacije (ugovori, revers o datoj imovini i dr.). Na ovaj način ustanova kompletira svoje popisne liste. Takođe komisiji je potrebno obezbediti i podatke o tuđim sredstvima koja se, na dan popisa, zateknu na stanju, jer se ova sredstva popisuju u posebnim listama, a evidentirana su u vanbilansnoj evidenciji. Primerak ovih popisnih lista treba dostaviti vlasniku imovine. Po izvršenom količinskom popisu, komisija usaglašava stvarno stanje po popisu sa knjigovodstvenim stanjem i u tom smislu utvrđuje manjak ili višak opreme na stanju. Višak opreme na stanju najčešće se javlja zbog nepravilnog ili nepotpunog evidentiranja, odnosno nedostatka dokumentacije koja se odnosi na prijem opreme (račun, ugovor o donaciji...) Kao višak opreme može da se javi i oprema koja je u prethodnim godinama rashodovana, pa vraćena u upotrebu. Ovakvi slučajevi govore i o nepostojanju procedura vezanih za prijem i rashod opreme ili pak o nepridržavanju istih. Napominjemo da kada je u pitanju popis vanbilansne evidencije, potrebno je izvršiti popis menica koje su se našle kao garancija za ozbiljnost ponude, za date avanse ili garancija za dobro izvršenje posla. Kada govorimo o popisu osnovnih sredstava, smatramo da je korisno pomenuti i popis pomoću bar kod čitača (ne samo osnovnih sredstava već i robe, materijala...). Preduslovi za popis na ovaj način su : osnovna sredstva označena sa posebnim nalepnicama, koje su napravljene da traju, izdržljive, vodootporne, za spoljnu i unutrašnju upotrebu ručni terminal kojim se očitava lokacija i osnovno sredstvo, na jednostavan način, sa velikom autonomijom rada prikupljeni podaci izvoze se u poslovni program na dalju obradu Glavne prednosti ovakvog načina popisa su: Brzina i tačnost popisa terminal čuva podatke o lokacijama i šifri osnovnog sredstva terminal lako prikuplja i prebacuje podatke po izvršenom popisu u aplikativni program ima kontrolu na status osnovnih sredstava - ranije rashodovana sredstva ne unosi kao višak dodavanje novih OS (naknadno kupljeni) na samom terminalu promena lokacije OS softverski rešena automatski pravi revers na novu lokaciju sinhronizacija Terminal PC Važno je napomenuti da se podaci u popisnim listama o vrednosti osnovnih sredstava unose posle izvršenog obračuna amortizacije.
Obračun amortizacije i dalje (ukoliko ne bude nekih dodatnih instrukcija) se obračunava kao i do sada kada su u pitanju zdravstvene ustanove. Osnovna sredstva otpisuju se primenom propisanih godišnjih stopa amortizacije, prema Pravilniku o nomenklaturi nematerijalnih ulaganja i osnovnih sredstava sa stopama amortizacije ( Sl. list SRJ br. 17/97 i 24/00). Zdravstvene obaveze su i dalje u obavezi da iskažu ispravku vrednosti nefinansijske imovine srazmerno ostvarenim sopstvenim prihodima na teret rashoda, odgovarajućih konta grupe 430000 Amortizacija i upotreba sredstava za rad. Izuzetno je važno naglasiti da ukoliko ustanova ostvari deficit pre iskazivanja amortizacije na kontima 430000, ne vrši knjiženje amortizacije na teret rashoda; ukoliko ustanova ostvari deficit tek posle iskazivanja amortizacije na teret rashoda, onda ne može da je iskaže u ukupnom iznosu srazmerno procentu ostvarenih sopstvenih prihoda već samo do iznosa koji je neće odvesti u deficit. Na primeru to znači sledeće: Ako je ustanova pre knjiženja amortizacije iskazala budžetski deficit od 1000 din. Ništa ne iskazuje na kontima 430000. Ako je ustanova iskazala budžetski suficit od 500 din, a obračunata amortizacija srazmerno procentu ostvarenih sopstvenih prihoda je 1200 din, onda na kontima 430000 može da iskaže samo 500 din. Paralelno iznosu iskazanom na kontima 430000, formira se i izvor finansiranja na kontu 311519 - Ostali izvori novčanih sredstava, tako da ukoliko bi u prethodnom slučaju iskazali na kontu 430000 svih 1200 din, stvorili bismo i izvor sredstava na 311519 koji u stvari ne postoji. Ovo je ujedno i jedan od razloga neslaganja novčanih sredstava i kapitala, o čemu ćemo u nastavku nešto više reći. ANALIZA POSLOVANJA ZDRAVSTVENIH USTANOVA I USAGLAŠAVANJE STANJA SA REPUBLIČKIM FONDOM Pravilnikom o ugovaranju zdravstvene zaštite iz obaveznog zdravstvenog osiguranja sa davaocima zdravstvenih usluga za 2017.godinu ("Sl. glasnik RS", br. 109/2016, 19/2017 i 29/2017 - ispr. 57/2017, 73/2017 I 98/2017 - u daljem tekstu Pravilnik) definisani su uslovi pružanja zdravstvene zaštite osiguranim licima Republičkog fonda, Fonda za socijalno osiguranje vojnih osiguranika i licima koja zdravstvenu zaštitu koriste na osnovu međunarodnog ugovora o socijalnom osiguranju i način priznavanja i plaćanja zdravstvenih usluga i drugih troškova davaocima zdravstvenih usluga. Obračun pripadajućih naknada po zaključenom ugovoru, na osnovu Pravilnika, vrši organizaciona jedinica Republičkog fonda koja je zaključila ugovor sa zdravstvenom ustanovom, za šest meseci i po konačnom obračunu, i to na osnovu : izvršenih i fakturisanih zdravstvenih usluga, izdatih lekova na recept, pomagala i ostalih preuzetih obaveza; ostvarivanja Finansijskog plana za godinu za koju su zaključeni ugovori;
izveštaja o kontroli izvršavanja ugovornih obaveza. Fakturisanje kao važan segment poslovanja Osnov za utvrđivanje pripadajuće naknade je prvenstveno izvršenje zdravstvenih usluga, utrošak lekova, sanitetskog i ostalog medicinskog potrošnog materijala, izdatih lekova na recept, pomagala. Logično bi bilo da je sve ono što je izvršeno i zapisano, odn.fakturisano, ali ovde upravo i leži problem. Ono što nije zapisano kao i da se nije dogodilo. Kontrolni mehanizmi u ustanovama uglavnom nedostaju u oblasti fakturisanja. Na mesečnom nivou je neophodno upoređivati i analizirati izvršenje plana rada po službama i fakturisane iznose za isti period. Utvrđene razlike neophodno je odmah detaljno proveriti i ne čekati pola godine ili još gore kraj godine i onda reagovati. Kada su u pitanju lekovi, sanitetski i ostali medicinski potrošni materijal takođe na mesečnom nivou treba upoređivati izlaz iz magacina i fakturisane iznose. Odstupanja u ovim kategorijama ukazuje ili na neadekvatno evidentiranje ili pak na stvaranje zaliha na odeljenjima i službama. I jedna i druga situacija je problematična i ustanova je u oba slučaja na gubitku ako nije sve evidentirano ustanova neće moći da opravda opredeljena sredstva za te namene, a u drugom slčaju osim nemogućnosti da se opravdaju sredstva, ustanova može vrlo lako da postane nelikvidna jer se zadužuje (nepotrebno) iznad redovnih priliva sredstava. Kada su u pitanju zalihe, veoma je važno stalno praćenje zaliha i to ne samo u centralnom magacinuapoteci, već po svim mestima troškova. Evidencije u ustanovi (kroz informcioni sistem) treba tako ustrojiti da se prate izlaz iz apoteke na odeljenje odn službu, a onda sa odeljenja do pacijenta kao krajnje mesto troška. Obaveza ustanova je da popis vrši ne samo u centralnom magacinu apoteci već na svakom mestu troška, što je evidentno i po tabelama koje Republički fond za zdravsveno osiguranje dalje Republički fond, traži od ustanova da popunjavaju. Participacija je važna kao izvor finansiranja, a Ugovorom sa Republičkim fondom je preuzeta obaveza da se naplati participacija u skladu sa Pravilnikom o sadržaju i obimu prava na zdravstvenu zaštitu iz obaveznog zdravstvenog osiguranja i o participaciji za 2017. godinu. Internim kontrolama potrebno je utvrditi procedure kojim bi se pratila fakturisana i naplaćena participacija. Ukoliko ustanova ima veću fakturisanu participaciju od naplaćene, znači od ostvarenog prihoda od participacije, ustanova je u gubitku jer se kod obračuna naknade za ostale materijalne troškove od predračunom predviđenih sredstava za ovu namenu odbija iznos fakturisane participacije. Samim tim preostali iznos koji je obaveza Republičkog fonda je umanjen više nego što treba. Svaka ustanova ima veća ili manja osporenja fakturisanih usluga, lekova i materijala. Prvo analiza mora da ukaže na razloge zbog kojih je došlo do osporenja i da se isprave u sledećim fakturama nastala osporenja. Ukoliko nije moguće ispraviti osporenja, ustanova mora da utvrdi načine praćenja utrošenih resursa za pacijente za koje je došlo do osporenja. Edukacija i redovna informisanost zaposlenih koji rade na fakturisanju o svim izmenama koje se dešavaju u toj oblasti je preduslov dobrog fakturisanja. Preuzimanje obaveza Iznos preuzetih obaveza mora biti u skladu sa finansijskim planom ustanove, a preuzete obaveze na teret sredstava obaveznog zdravstvenog osiguranja moraju biti usklađene sa predračunom
sredstava za tekuću godinu. Plan nabavki za tekuću godinu usklađuje se sa finansijskim planom, ali pri tome je veoma važno da se vodi računa i o preuzetim obavezama u prethodnoj godini ili prethodnim godinama ukoliko se radi o nabavkama za koje su sklopljeni ugovori za više godina. Ukoliko se zbog hitnih nabavki ili ukoliko je prilikom planiranja došlo do previda na određenim pozicijama, obavezno uraditi rebalans plana, a plan treba da verifikuje organ upravljanja. Sklapanje ugovora još ne znači i realizaciju tog ugovora. Posebne evidencije je potrebno voditi oko namenskog trošenja prenetih sredstava od strane Republičkog fonda. Evidencije vezane za namensko trošenje sredstava su u uskoj vezi za praćenjem likvidnosti ustanove i usklađivanjem priliva i odliva sredstava. Vezano za preuzimanje obaveza i trošenje sredstava je i ustrojavanje evidencije rashoda i izdataka po izvorima finansiranje. Veoma je značajno da ustanova ustroji evidenciju rashoda za pacijente koji nisu osiguranici Republičkog fonda i to kako za lekove i ostali medicinski materijal, tako i naprimer za ishranu pacijenta. Takva evidencija za lekove i ostali materijal je jednostavnija jer se sve unosi u temperaturnu listu, odn. karton pacijenta ili naloge, ali za ishranu je komplikovanija. Na koji način to može da se ustroji? Potrebno je naprimer odrediti prosečnu cenu obroka po pacijentu, takođe može se trošak ishrane za određeni period podeliti brojem ukupno realizovanih BO dana i na osnovu toga utvrditi trošak za pacijente koji nisu osiguranici Republičkog fonda. Sigurno je da će Republički fond na ovome sve više insistirati. Veoma bitno je i praćenje materijalnih i ostalih troškova u skladu sa Prilogom 7 koji je sastavni deo Pravilnika o ugovaranju. S obzirom na veliki broj troškova koji ne mogu da se finansiraju iz sredstava obaveznog zdravstvenog osiguranja Pravilnikom o ugovaranju, data je mogučnost da 5% opredeljenih sredstava za materijalne i ostale troškove, bez sredstava za otpremnine, jubilarne nagrade i ispunjavanje obaveza zapošljavanja osoba sa invaliditetom, mogu se koristiti za materijalne i ostale troškove koji nisu obuhvaćeni u Prilogu 7 ovog Pravilnika. Ono što ne može ni u okviru ovih 5% da se finansira to su troškovi koji se odnosi na održavanje opreme i objekata, a vezano je za član 13 i član 18 Zakona o zdravstvenoj zaštiti. Sredstva u visini 5% sredstava za matrerijalne i ostale troškove, posebno se iskazuju u okviru naknade za materijalne i ostale troškove i ne usklađuju se u toku ugovornog perioda. Naš predlog vezano za ova sredstva je da ustanova u okviru svog finansijskog plana odredi koja su to sredstva i za koje namene će ih koristiti. Za ova sredstva potrebno je voditi posebnu evidenciju, kako bi se pratilo da ne dođe do prekoračenja, jer je to onda nenamensko trošenje sredstava. Zdravstvene ustanove su nam postavljale pitanja da li je tih 5% preko opredeljenih sredstava za materijalne i ostale troškove ili je u okviru tih sredstava sada je svima jasno da je tih 5% sredstava je uokviru opredeljenih sredstava. Znači 95% sredstava se mora koristiti u skladu sa Prilogom 7, a 5% se može koristiti i za troškove van Priloga 7. Konačan obračun sa Republičkim fondom Opšte je poznato da je Pravilnikom o ugovaranju definisan i obračun pripadajuće naknade po zaključenom ugovoru između zdravstvene ustanove i filijale Republičkog fonda sa kojom je sklopljen ugovor. Republički fond svake godine svojim filijalama i ustanovama dostavlja instrukciju o
sprovođenju konačnog obračuna, što se očekuje i ove godine, tako da o kriterijumima i postupku sprevođenja konačnog obračuna ovde nebismo detaljnije komentarisali. Pre sastavljanja konačnog obračuna ustanova i filijala su u obavezi da ažuriraju svoje evidencije i da potpišu Zapisnik o sravnjenju, odn. o usklađivanju računovodstvenih evidencija. Na osnovu kriterijuma navedenih u Pravilniku o ugovaranju, filijala izrađuje Predlog konačnog obračuna i dostavlja ga ustanovi, koja je u obavezi da u kratkom roku, narednog dana, može da da prigovor. Zbog veoma kratkog vremena za prigovor predlažemo da ustanova na osnovu Pravilnika dobro izanalizira preneta sredstva zdravstvenog osiguranja, način trošenja tih sredstava i prava koja ima na osnovu odredbi Pravilnika i sastavi svoj predlog konačnog obračuna, kako bi mogla adekvatno da reaguje na Predlog konačnog obračuna filijale. Filijala i zdravstvena ustanova su u obavezi da potpišu konačan obračun o priznatoj naknadi, ako je konačan obračun sproveden u skladu sa odredbama Pravilnika o ugovaranju. Obostrano potpisan konačan obračun je konačni obračun za filijalu i za zdravstvenu ustanovu i predstavlja osnov za sprovođenje knjigovodstvene evidencije u filijali i zdravstvenoj ustanovi. Ovo dalje znači da se posle konačnog obračuna neće raditi novi predračun sredstava. UTVRĐIVANJE REZULTATA POSLOVANJA ZA 2017. GODINU Pravilno kontiranje poslovnih promena u skladu sa Pravilnikom o kontnom planu je preduslov za tačno utvrđivanje rezultata poslovanja. Pre završnih knjiženja i utvrđivanja rezultata poslovanja za 2017.godinu, potrebno je proveriti bilansnu ravnotežu, odn. knjiženja na paralelnim kontima o čemu smo pisali u prethodnom delu teksta. Međutim isto tako je bitno proveriti bilansnu ravnotežu u početnom stanju i utvrditi eventualno postojanje neravnoteže, kako bi prvo krenuli sa ispravkama za prethodne periode. U početnom stanju, odn. sa 31.12.2016 godine trebalo je da postoji ravnoteža između konta 121000 - Novčana sredstva, plemeniti metali i hartije od vrednosti sa izvorima sredstava na kontima 311511, 311519, 311711, 311712, 311713, 311911, 321121, 321311. Neusaglašenost može da se javi za iznos razlike između plaćenog i naplaćenog iznosa PDVa. Ukoliko je neusaglašenost veća od razlike plaćenog i naplaćenog PDVa, uzrok treba tražiti u sledećem: ukoliko su novčana sredstva veća znači da nije pravilno iskazan rezultat u nekoj prethodnoj godini znači skriveni suficit ukoliko je pak situacija obrnuta, to znači da su prikazani izvori veći; razlog za to može da bude da je amortizacija prikazana u većem iznosu nego što je bilo sredstava na računu, odn da je prikazan veći izvor na kontu 311519 potrebno je proveriti paralelna konta 122000 i 291300, koji se razlikuju za iznos PDV, ali ukoliko je razlika veća onda to ukazuje da neki prihodi nisu evidentirani na klasi 7 ili 8, ili pak ukoliko je 291300 manji, da je možda dat duplo prihod
proveriti 131200 i 252000, kod kojih takođe postoji razlika za iznos PDV, ali ukoliko je razlika veća onda je i to potencijalni izvor nepravilno iskazanog rezultata. Korekcija budžetskog rezultata i utvrđivanje ukupnog rezultata za 2017.godinu Utvrđivanje budžetskog suficita ili deficita neće biti predmet ovog teksta jer je budžetski deficit odn. suficit rezultat razlike prihoda i primanja i rashoda i izdataka. Mnogo značajnije je da predmet ovog teksta bude korekcija budžetskog rezultata. Nakon utvrđivanja budžetskog rezultata suficita ili deficita u Obrascu 2 Bilans prihoda i rashoda, od OP oznake 2348 unose se podaci o korekciji rezultata poslovanja. U nastavku ćemo dati prikaz tog dela Obrasca 2 i upisana konta sa kojih se unose određeni iznosi: УТВРЂИВАЊЕ РЕЗУЛТАТА ПОСЛОВАЊА 2346 Вишак прихода и примања буџетски суфицит (2001 2129) (ОП 5434) 2347 Мањак прихода и примања буџетски дефицит (2129 2001) (ОП 5435) 2348 КОРИГОВАЊЕ ВИШКА, ОДНОСНО МАЊКА ПРИХОДА И ПРИМАЊА (2349 + 2350 + 2351 + 2352 + 2353) 2349 Део нераспоређеног вишка прихода и примања из ранијих година који је коришћен за покриће расхода и издатака текуће године 2350 Део новчаних средстава амортизације који је коришћен за набавку нефинансијске имовине 2351 Део пренетих неутрошених средстава из ранијих година коришћен за покриће расхода и издатака текуће године 2352 Износ расхода и издатака за нефинансијску имовину, финансиране из кредита 2353 Износ приватизационих примања и примања од отплате датих кредита, коришћен за покриће расхода и издатака текуће године 2354 ПОКРИЋЕ ИЗВРШЕНИХ ИЗДАТАКА ИЗ ТЕКУЋИХ ПРИХОДА И ПРИМАЊА (2355 + 2356) 2355 Утрошена средства текућих прихода и примања од продаје нефинансијске имовине за отплату обавеза по кредитима 2356 Утрошена средства текућих прихода и примања од продаје нефинансијске имовине за набавку финансијске имовине 2357 ВИШАК ПРИХОДА И ПРИМАЊА СУФИЦИТ (2346 + 2348 2354) или (2348 2347 2354) 321311 311519 311712 311713 311311 311711 311611 311612 321121 2358 МАЊАК ПРИХОДА И ПРИМАЊА ДЕФИЦИТ(2347 2348) 321122 2359 ВИШАК ПРИХОДА И ПРИМАЊА СУФИЦИТ (ЗА ПРЕНОС У НАРЕДНУ ГОДИНУ) 321121 (2360 + 2361= 2355) 2360 Део вишка прихода и примања наменски опредељен за наредну?
годину 2361 Нераспоређени део вишка прихода и примања за пренос у наредну годину? Na kraju svake godine ustanova treba da izvrši analizu ostvarenog rezultata, da tačno zna koliko je od ostvarenog suficita namenski opredeljeno za narednu godinu. To su primljene avansne uplate, neiskorišćene donacije, sredstva pristigla 31.12. za namenska trošenja za narednu godinu, neutrošena sredstva po namenama. Opredeljena sredstva u 2016.godini za 2017. Godinu smo po završnom računu preneli sa konta suficita na konto 311712-Preneta neutrošena sredstva za posebne namene, a neopredeljena sredstva, odn. neraspoređena sredstva prenosimo na 321311- Neraspoređeni višak prihoda i primanja iz ranijih godina. Za korišćenje neraspoređenih sredstava potrebna je Odluka upravnog odbora o korišćenju tih sredstava. Ustanova mora da ima preciznu evidenciju o tome koja je sredstva i zašto potrošila preko iznosa tekućih prihoda, kako bi mogla da izvrši korekciju rezultata poslovanja. Kada posmatramo korekciju na OP oznaci 2350 Deo novčanih sredstava amortizacije koji je korišćen za nabavku nefinansijske imovine, u prethodnoj tabeli smo napisasli kto 311519- Ostali izvori novčanih sredstava, tu se mislilo na obračunatu amortizaciju u 2016.godini. Ukoliko ste po početnom stanju preneli iznos sa konta 311519 na 311712, onda ovde upisujemo korekciju sa konta 311712. Iznos kojim možemo da korigujemo rezultat sa dela novčanih sredstava amortizacije može da bude samo onaj za koji ste izvršili nabavku opreme iz sopstvenih sredstava, a nikako za nabavku iz donacija, za namenska sredstva od Ministarstva i sl, znači samo nabavka koja je prikazana u koloni 11 Obrasca 5. Korekcije budžetskog rezultata poslovanja mogu da : povećaju budžetski suficit da smanje budžetski suficit da budžetski deficit pretvore u suficit. Zdravstvene ustanove po završnom računu ne mogu da iskažu deficit kao ukupan rezultat, mogu budžetski deficit, ali korekcijom rezultata poslovanja na prethodno objašnjen način, taj deficit pretvaraju u suficit. Nakon pripremljenih obrazaca koji su sastavni deo godišnjeg finansijskog izveštaja, organ upravljanja treba da donese odluku o usvajanju prikazanih rezultata poslovanja i to po nama pre 28.02. kada je krajnji rok za predaju obrazaca Republičkom fondu. Odluka o usvajanju godišnjeg finansijskog izveštaja treba da sadrži i raspored ostvarenog rezultata poslovanja. Umesto zaključka Dobro organizovati računovodstveni sistem znači, uz kadar koji ima dobra znanja, obezbediti racionalan i efikasan sistem registrovanja događaja, obrade i prezentiranja finansijskih informacija, jer u suprotnom se stavlja pod znak pitanja i kvalitet donetih odluka.
Posao izgradnje valjanog računovodstvenog sistema je investicija koja ustanovi donosi dugoročne koristi koje nisu neposredno vidljive, ali su od vitalne važnosti. Napomena: Ovaj tekst nije imao za cilj da bude materijal za izradu godišnjeg finansijskog izveštaja, već da ukaže na neke specifičnosti od pripremnih radnji do usvajanja rezultata poslovanja. Branislava Šljivančanin, dipl.ek